Bilans jest elementem sprawozdania finansowego pokazującym po stronie aktywów stan majątku jednostki oraz po stronie pasywów źródła jego finansowania (kapitały własne i zobowiązania). Jak każdy element sprawozdawczości finansowej powinien on rzetelnie i jasno przedstawiać sytuację majątkową i finansową oraz wynik finansowy. Jakich błędów unikać w bilansie?
Za jakość sprawozdawczości finansowej odpowiada kierownictwo jednostki, członkowie rad nadzorczych lub innych organów nadzorujących (jeśli takowe powołano), a także osoba sporządzająca sprawozdanie finansowe (por. art. 4a ustawy o rachunkowości - Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.). Dlatego przed zatwierdzeniem sprawozdania (a najlepiej przed jego podpisaniem) osoby odpowiedzialne powinny upewnić się, że jest ono wolne od istotnych zniekształceń powodujących nierzetelność. W części firm opinię o sprawozdaniu wyda przed jego zatwierdzeniem biegły rewident, jednak w większości mniejszych podmiotów badanie sprawozdania nie jest przeprowadzane i to w nich istnieje największe ryzyko wyemitowania sprawozdania z istotnymi błędami.
Błędy związane z bilansem można podzielić na następujące rodzaje:
- zawyżenie wartości aktywów lub (rzadziej) ich niedoszacowanie,
- zaniżenie wartości zobowiązań lub (rzadziej) ich przeszacowanie,
- niewłaściwa prezentacja,
- następstwa nieujawnionych oszustw.
Najwięcej nieprawidłowości wiąże się z niezachowaniem zasady ostrożnej wyceny składników majątku. Trzeba pamiętać, że każdy składnik aktywów należy na dzień bilansowy zweryfikować pod kątem ewentualnej trwałej utraty wartości i jeżeli takowa została stwierdzona - obowiązkowe jest dokonanie stosownego odpisu aktualizującego. Wyrażono to w art. 28 ust. 7 ustawy o rachunkowości, w myśl którego trwała utrata wartości zachodzi wtedy, gdy istnieje duże prawdopodobieństwo, że kontrolowany przez jednostkę składnik aktywów nie przyniesie w przyszłości w znaczącej części lub w całości przewidywanych korzyści ekonomicznych. Uzasadnia to dokonanie odpisu aktualizującego doprowadzającego wartość składnika aktywów wynikającą z ksiąg rachunkowych do ceny sprzedaży netto, a w przypadku jej braku - do ustalonej w inny sposób wartości godziwej.
Niewłaściwa wycena aktywów
Najczęstsze błędy popełniane przez jednostki w zakresie wyceny aktywów to:
- brak przeszacowania środków trwałych wycofanych z użytkowania do wartości odzyskiwalnej (brak odpisu aktualizującego),
- ujęcie w bilansie środka trwałego sprzedanego lub zlikwidowanego - zdarza się, gdy nie została sprawdzona zgodność wartości środków trwałych wynikająca z ewidencji środków trwałych z saldami odpowiednich kont w zespole 0,
- odnośnie nieruchomości zakwalifikowanych do inwestycji wycenianych na koniec roku według ceny rynkowej lub wartości godziwej - brak miarodajnego operatu szacującego bieżącą wartość (niekiedy z oszczędności); może skutkować zarówno zawyżeniem, jak i zaniżeniem wartości,
- wykazanie aktywów finansowych w nieprawidłowej kwocie - np. udziały w spółce, która od lat przynosi straty, powinny być objęte odpisem aktualizującym; nie można ich bezkrytycznie ujawniać w cenie nabycia,
- nieprawidłowa (zawyżona) wartość zapasów - powstaje w następstwie nieprzestrzegania art. 28 ust. 1 pkt 6 ustawy o rachunkowości, zgodnie z którym rzeczowe składniki aktywów obrotowych wycenia się według cen nabycia lub kosztów wytworzenia nie wyższych od cen ich sprzedaży netto na dzień bilansowy; wynika to z braku ostrożności w podejściu do zapasów nierotujących, niepełnowartościowych, pochodzących ze zwrotów itp.,
- brak lub niewystarczający poziom odpisów na należności zagrożone nieściągalnością,
- widniejące w aktywach wygasłe tytuły rozliczeń międzyokresowych.
Niewłaściwa wycena zobowiązań
Nieprawidłowości najczęściej zdarzające się w obszarze wyceny zobowiązań to:
- brak rezerw na świadczenia emerytalne i podobne - często wynika to z błędnego przeświadczenia, że ich kwota jest nieistotna; owszem w skali roku taka może być, ale patrząc na kumulatywną wartość takich świadczeń, gdyby je naliczyć za cały okres trwania zatrudnienia, mogą stać się kwotą istotną,
- brak zawiązania rezerw na istotne ryzyka (np. na udzielone poręczenia),
- nieprawidłowa (zaniżona) wartość zobowiązań z tytułu pożyczek, zwłaszcza tam, gdzie pożyczkodawcą jest wspólnik lub członek zarządu, a umowy przewidują zapłatę odsetek wraz ze zwrotem kapitałów; nienaliczenie odsetek należnych za poszczególne okresy powoduje zaniżenie tego zobowiązania i zawyżenie wyniku finansowego, a w konsekwencji także kapitałów własnych,
- niewłaściwy model wyceny zobowiązań finansowych, np. wyceny leasingu, kredytów długoterminowych - większe jednostki powinny wyceniać je w skorygowanej cenie nabycia,
- niezweryfikowanie zobowiązań i pozostawienie w ewidencji zobowiązań wygasłych, np. przedawnionych; brak skompensowania zobowiązań z należnościami tam, gdzie istnieje do tego tytuł prawny.
Błędna prezentacja aktywów i pasywów
Chodzi tutaj o błędy polegające nie na błędnej wycenie, tylko na ujęciu sald w nieprawidłowej pozycji bilansu. Oto najczęstsze z nich:
- nieprawidłowe ujęcie wpłaconych zaliczek w aktywach - niekiedy są wykazywane w należnościach, a przecież powinny być powiązane z grupą aktywów, na poczet których je wpłacono, tj. na zapasy, na środki trwałe w budowie, na wartości niematerialne i prawne,
- brak wydzielenia zobowiązań bądź należności krótkoterminowych, tj. tych, które będą przypadać do zapłaty w ciągu 12 miesięcy od dnia bilansowego,
- wykazywanie zobowiązań z tytułu pożyczek od powiązanych z jednostką osób fizycznych (i innych zobowiązań wobec takich osób) w grupie zobowiązań od jednostek powiązanych - mimo istnienia powiązania osoba fizyczna nie wchodzi w skład grupy kapitałowej i nie występuje powiązanie wykazywane w bilansie,
- błędne miejsce przypisywania odsetek - powinny one być wykazane w tej grupie zobowiązań, których dotyczą, a nie w innej, np. odsetki od pożyczki od innej firmy, z którą jednostka handluje, powinny zwiększać saldo tej pożyczki, a nie saldo zobowiązań z tytułu dostaw i usług,
- nieprawidłowe ujawnienie zobowiązań z tytułu leasingu i faktoringu (są to zobowiązania finansowe i w tych pozycjach należy je ujawnić),
- brak podziału na długo- i krótkoterminowe w takich pozycjach jak rezerwy, rozliczenia międzyokresowe (w aktywach i w pasywach).
Następstwa nieujawnionych oszustw i zaniedbań
Niestety zdarza się, że jednostka staje się ofiarą defraudacji. Jeśli jest w to zaangażowany ktoś ze służb finansowo-księgowych i np. wyprowadza gotówkę z jednostki, to zazwyczaj towarzyszy temu mniej lub bardziej wprawne maskowanie powstających mank. Powoduje to, że do czasu wykrycia procederu sprawozdanie finansowe, w tym bilans, może być w wielu miejscach zniekształcone, gdyż osoba maskująca będzie ukrywała następstwa swoich działań w rozmaity sposób, co zawsze prowadzi do zniekształcenia. Takie manko może być ukryte np. pod postacią zaniżenia zobowiązań, fikcyjnego kosztu, nieistniejącego aktywu. W każdym przypadku wpływa to na bilans, a zniekształcenia mogą być rozległe, zwłaszcza gdy proceder trwa dłużej.
Osobna sprawa to istnienie tzw. kont-śmietników, gdzie kumulują się rozmaite salda do wyjaśnienia, które nie zostały zweryfikowane i wyjaśnione na dzień bilansowy. Zwykle persalda tych kont są podpinane pod "inne należności lub zobowiązania". To również może być źródłem wypaczeń w bilansie.
